Kryptowährungen in der Erbschaft- und Schenkungsteuer

In unseren bisherigen Beiträgen zum Thema Kryptowährungen hatten wir den Fokus auf die ertrag- und umsatzsteuerliche Behandlung gelegt (siehe: Kryptowährungen und Steuern m.w.N.). Neben diesen beiden Steuerarten lohnt sich jedoch auch ein Blick in die Erbschaft- und vor allem die Schenkungsteuer, da Rechtsfragen hinsichtlich Kryptowährungen auch in diesen Bereichen präsent sind und in der steuerrechtlichen Fachliteratur bisher größtenteils noch keine Beachtung fanden. Dieser Artikel soll diesem Umstand entgegenwirken und eine erste kurze Darstellung einer erbschaft- und schenkungsteuerrechtlichen Würdigung von Bitcoin, Ethereum und Co. bieten.

Allgemeines

Da virtuelle Währungen (Kryptowährungen) als immaterielle Wirtschaftsgüter bewertet werden und Finanzinstrumenten i.S.v. § 1 Abs. 11 S. 1 KWG zumindest gleichgestellt werden (BayLfSt v. 14.01.2019 S 3812b1.1 – 16/12 St 34), sind erbschaft- und schenkungsteuerliche Fallkonstellationen unproblematisch darzustellen.

In der Praxis können Erbschaftsfälle beispielsweise durch die Weitergabe der Zugangsdaten zu den Börsen und Wallets (insbesondere der Private Keys) zuzüglich einer erteilten Verfügungsmacht über die dort vorhandenen Kryptowährungen umgesetzt werden. Der Erbe wird vom Erblasser via Testament bedacht, oder erbt die Kryptowährungen gemäß der gesetzlichen Erbfolge als Vermögenswert.

Eine Schenkung von Kryptowährungen kann z.B. durch den Transfer zwischen zwei verschiedenen Wallets von einem Zuwendenden auf einen Zuwendungsempfänger erfolgen.

Gesetzliche Grundlagen

Erbschaftsteuer

Die Erbschaftsteuer ist in Deutschland im Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) geregelt. Die Rechtsgrundlage ist § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 3 ErbStG. Neben dem ErbStG ist jedoch vor allem das Bewertungsrecht relevant, da nach dessen Vorgaben dort die eigentliche Bewertung von Vermögenswerten erfolgt.

Der Aufbau ist somit zweistufig. Das ErbStG gibt den eigentlichen gesetzlichen Rahmen vor, indem es u.a. Steuerpflicht, Steuerentstehung, steuerpflichtigen Erwerb, Steuerbefreiung, Steuerklassen, Steuersätze und Freibeträge normiert, die Bewertung von Vermögenswerten (z.B. Immobilie, Aktien, Betriebsvermögen) erfolgt jedoch im BewG.

Schenkungsteuer

Die Schenkungsteuer ist in keinem gesonderten Gesetz geregelt sondern wird grundsätzlich analog der Erbschaftsteuer behandelt und ist daher ebenfalls im ErbStG normiert. Die Rechtsgrundlage ist § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 ErbStG.

Im Rest des Artikels kann somit eine einheitliche Darstellung von Erbschaft- und Schenkungsteuer erfolgen.

Sowohl bei der Erbschaftsteuer als auch bei der Schenkungsteuer ist jedoch zwischen der Bewertung von Kryptowährungen im Privatvermögen und der Bewertung von Bitcoin, Ripple und Co. im Betriebsvermögen (Anlage- oder Umlaufvermögen) zu unterscheiden. Dieser Artikel stellt die – für die meisten Kryptoinvestoren relevantere – Behandlung von Kryptowährungen im Privatvermögen in den Mittelpunkt.

Steuerpflicht

Persönliche Steuerpflicht

Hinsichtlich der persönlichen Steuerpflicht setzt das Gesetz in § 2 ErbStG die unbeschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) oder die beschränkte Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG) voraus.
Im Falle der unbeschränkten Steuerpflicht muss der Erblasser im Zeitpunkt des Todes oder der Schenker im Zeitpunkt der Schenkung Inländer sein. Ob eine Inländereigenschaft vorliegt, ist gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 ErbStG zu prüfen. Diese liegt beispielsweise vor wenn Wohnort (§ 8 AO) oder gewöhnlicher Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland liegen.
In den Fällen der beschränkten Steuerpflicht, ist regelmäßig zu prüfen, ob Inlandsvermögen i.S.d. § 121 BewG vorliegt.

Sachliche Steuerpflicht

Die sachliche Steuerpflicht ergibt sich für die Erbschaftsteuer aus den § 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und für die Schenkungsteuer aus § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG.

Entstehung der Steuer und Bewertungsstichtag

Die Steuerentstehung ist in § 9 ErbStG geregelt und stellt zugleich den Bewertungsstichtag i.S.v. § 11 ErbStG dar.

Erbschaftsteuer

Die Steuer entsteht gemäß § 9 Abs. Nr. 1 ErbStG mit dem Tod des Erblassers. Weitere spezielle Regelungen sind in den Buchstaben a) bis j) normiert und beinhalten beispielsweise aufschiebende Bedingungen, geltend gemacht Pflichtteilsansprüche sowie Auflagen.

Schenkungsteuer

Die Steuer entsteht gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung.

Steuerpflichtiger Erwerb

Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung des Erwerbers, soweit sie nicht steuerfrei ist, § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG. Nachlassverbindlichkeiten sind gemäß § 10 Abs. 5 ErbStG abzuziehen. In Bezug auf Kryptowährungen wäre demnach von einer Bereicherung durch den Erhalt von Coins und Token mit einem entsprechenden Marktwert auszugehen.

Fallbeispiel:
A schenkt B am 07.07.2019 10 Bitcoins (BTC) im Wert von je 10.000 EUR, 10.000 IOTA (MIOTA) im Wert von je 1 EUR, 1.000 DASH im Wert von je 250 EUR und 25 Ethereum (ETH) im Wert von je 500 EUR.

Der steuerpflichtige Erwerb beträgt: 372.500 EUR
Bewertungsstichtag und Entstehung der Steuer: 07.07.2019

Bewertung von Kryptowährungen

Da Kryptowährungen derzeit Finanzinstrumenten i.S.v. § 1 Abs. 11 S. 1 KWG gleichgestellt werden, sind sie folglich als Finanzmittel gemäß § 13b Abs. 3 Nr. 5 ErbStG einzustufen. Die Bewertung erfolgt gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 9 BewG mit dem gemeinen Wert. Es ist somit der Martkwert/Gegenwert in EUR am Bewertungsstichtag heranzuziehen.

Befinden sich die Kryptowährungen in einem Betriebsvermögen (Anlage- oder Umlaufvermögen) sind diese bei der Bewertung des Betriebsvermögens gemäß BewG einzubeziehen.

Steuerbefreiungen

Das Gesetz kennt in den §§ 13, 13a, 13b, 13c ErbStG verschiedene Steuerbefreiungen, welche aufgrund des Umfangs hier nicht näher dargestellt werden. § 13 ErbStG stellt bei bestimmten Voraussetzungen beispielsweise den Hausrat, Grundbesitz, Kunstgegenstände oder das Familienheim in einer festgelegten prozentualen Höhe steuerfrei. Die §§ 13a und 13b ErbStG regeln die Steuerbefreiung von Betriebsvermögen, während § 13 c ErbStG zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke teilweise von der Steuer befreit. Eine spezielle Steuerbefreiung für Kryptowährungen existiert jedoch nicht.

Steuerklassen

Die Unterscheidung in Steuerklassen erfolgt in § 15 ErbStG. Hierbei wird der Verwandtschaftsgrad zugrunde gelegt.

Steuerklasse I:

  • Ehepartner und Lebenspartner
  • Kinder und Stiefkinder sowie deren Abkömmlinge
  • Eltern und Voreltern bei Erwerb von Todeswegen

Steuerklasse II:

  • Eltern und Voreltern, soweit sie nicht zur Steuerklasse I gehören
  • Geschwister sowie deren Abkömmlinge ersten Grades
  • Stief- und Schwiegereltern
  • Schwiegerkinder
  • geschiedener Ehegatte bzw. Lebenspartner

Steuerklasse III:

  • alle übrigen Erwerber
  • Zweckzuwendungen

Freibeträge

Freibeträge des § 16 ErbStG

Die Höhe des Freibetrags i.S.d. § 16 ErbStG richtet sich nach dem Beziehungsgrad und der Steuerklasse aus § 15 ErbStG.

  1. Ehegatten und Lebenspartner: 500.000 EUR
  2. Kinder der Steuerklasse I sowie deren Kinder: 400.000 EUR
  3. Kinder der Kinder der Steuerklasse I: 200.000 EUR
  4. übrige Personen der Steuerklasse I: 100.000 EUR
  5. Steuerklasse II: 20.000 EUR
  6. Steuerklasse III: 20.000 EUR

Der Freibetrag ist vom steuerpflichtigen Erwerb abzuziehen, kann jedoch nicht negativ werden.

Besonderer Versorgungsfreibetrag des § 17 ErbStG

Darüber hinaus existieren in § 17 ErbStG verschiedene Versorgungsfreibeträge. Ob ein solcher Freibetrag in Betracht kommt, ist stets im Rahmen einer Einzelfallprüfung zu ermitteln.

Steuersatz

Die Höhe des Steuersatzes ist gemäß § 19 ErbStG je nach Steuerklasse und Höhe des steuerpflichtigen Erwerbs zu bestimmen. Die Spannweite reicht dabei von 7% bis 50%.

Steuerschuldner

Steuerschuldner ist gemäß § 20 Abs. 1 S. 1 ErbStG der Erwerber, bei einer Schenkung auch der Schenker, bei einer Zweckzuwendung der mit der Ausführung der Zuwendung beschwerte und in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG die Stiftung oder der Verein.

Erbschaft

Erhält man Kryptowährungen im Rahmen einer Erbschaft ist somit regelmäßig der Erbe der Steuerschuldner.

Schenkung

Werden Kryptowährungen in einem solchen Umfang verschenkt, dass ein steuerpflichtiger Erwerb entsteht, können sowohl der Schenker als auch der Beschenkte als Steuerschuldner herangezogen werden.

Fazit

Durch verschiedene Fachbeiträge im Steuerrecht wurden die grauen Flecken in einigen Bereichen der ertrag- und umsatzsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen in der letzten Zeit deutlich minimiert, jedoch – insbesondere in derzeitiger Ermangelung höchstrichterlicher Rechtsprechung, eines ertragsteuerlichen Schreibens des Bundesfinanzministeriums oder spezieller gesetzlicher Regelungen – keinesfalls vollständig beseitigt. Einzig die Fachliteratur hat sich dieser Thematiken bisher vereinzelt angenommen. Der vorliegende Artikel versuchte mit einer kurzen Skizzierung der erbschaft- und schenkungsteuerrechtlichen Behandlung von Kryptowährungen diese Entwicklung zu unterstützen, da dieser Themenkomplex derzeit noch nicht in den Fokus des Interesses gelangt ist. Wer sich aktiv mit Bitcoin, Ethereum und Co. beschäftigt, sollte die zukünftigen rechtlichen Entwicklungen jedoch definitiv im Blick behalten.


Die angeführten Erläuterungen haben lediglich informatorischen Charakter, stellen keine Rechts- oder Steuerberatung dar und können diese mitnichten ersetzen. Die Informationen sind abstrakt, beziehen sich ausschließlich auf das deutsche Recht und entsprechen dem Rechtsstand des Beitragserstellungsdatums. Für eine konkrete Beratung wird diesseitig die Konsultation eines Steuerberaters empfohlen.