Entwurf des BMF-Schreibens zur ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen

Nach jahrelangem Warten ist es nun fast soweit: Die Finanzverwaltung bezieht Stellung zur ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen! Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hat den Entwurf eines BMF-Schreibens zur ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen veröffentlicht, dessen Inhalte sich nach Informationen aus Fachkreisen derzeit in der Verbandsanhörung, sozusagen auf der Zielgerade, befinden.

Wie diesseitig bereits vermutet, sorgt das Schreiben (im Entwurfsstadium) jedoch zum Teil für mehr Rechtsunsicherheit als es letztlich beseitigt. Die Finanzverwaltung versucht mit allen Mitteln sämtliche Kryptosachverhalte der Besteuerung zu unterwerfen, schoss dabei an einigen Stellen jedoch über das Ziel hinaus und behalf sich – zum Teil trotz Ermangelung einer entsprechenden Gesetzesgrundlage – mit eine Reihe gesetzlich nicht gedeckter Fiktionen, die letztlich vom Bundesfinanzhof (BFH) oder dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) zu korrigieren sein werden.

Das BMF-Schreiben bestätigt in vielen Punkten immerhin die bereits bestehende Rechtsauffassung der Beraterschaft und entfaltet eine Bindungswirkung für alle Finanzämter in Deutschland, was zumindest die Problematik der unterschiedlichen Besteuerungsansätze der Finanzämter (zum Teil innerhalb desselben Bundeslandes) beseitigen sollte.

Nachstehend haben wir die zentralen Inhalte des Entwurfs für Sie zusammengefasst.

Wirtschaftsgutbegriff und Bewertung

Die Finanzverwaltung vertritt die Auffassung, dass jede Kryptowährung ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut darstellt, das bei der Anschaffung mit dem Marktkurs z.B. von mehreren verschiedenen Krypto-Exchanges zu bewerten ist.

Man schließt sich damit dem FG Berlin-Brandenburg an, dessen unkritische Betrachtung in der Fachliteratur jedoch bereits als unzureichend hervorgehoben wurde. Das FG Nürnberg hatte in dieser Rechtsfrage zudem bereits eine abweichende Auffassung vertreten. Die Frage ob Kryptowährungen ein Wirtschaftsgut darstellen ist von zentraler Bedeutung, da § 23 Abs. 1. S. 1 Nr. 2 EStG von „Anderen Wirtschaftsgütern“ spricht und die Finanzämter die Besteuerung des Handels von Kryptowährungen auf diese Norm stützen. Wären Kryptowährungen nicht als Wirtschaftsgut zu klassifizieren, dann wären sämtliche Versuche der Finanzämter eine Besteuerung des Handels über diese Gesetzesgrundlage vorzunehmen nicht verfassungskonform und damit nichtig. Da hier enormes Steuersubstrat auf dem Spiel steht, konnte die Auffassung der Finanzverwaltung lediglich so ausfallen. Letztlich sollten hier die verfahrensrechtlich gebotenen Schritte eingeleitet werden bis das Bundesverfassungsgericht in dieser Sache geurteilt hat. Wir haben diese Thematik bereits ausführlich in unserem Artikel „Besteuerung von Kryptowährungen verfassungswidrig?“ erläutert.

Veräußerung von Kryptowährungen im Privatvermögen (§ 23 EStG)

In diesem Bereich gibt es kaum Veränderungen. Die bisherige Besteuerungspraxis – die Sie unserem Artikel „Kryptowährungen und Steuern“ entnehmen können – bleibt bestehen (Haltefrist, 600 EUR Freigrenze, etc.).

Bewertungsvereinfachungsverfahren

Als Bewertungsvereinfachungsverfahren nennt das BMF-Schreiben explizit die FiFo-Methode (First In First Out), verweist jedoch auch darauf, dass eine Einzelbewertung grundsätzlich möglich sei.

Depottrennung

Konsequent ist die analoge Anwendung der Depottrennung auf Kryptoassets. Das Steuerrecht kennt diese Regelung schon aus dem Bereich des Aktienhandels und das BMF bestätigt damit unsere Rechtsauffassung, dass jede Wallet (egal ob Exchange, Paperwallet oder Hardwarewallet) als eigenständiges Depot angesehen werden kann, für das folglich eine eigenständige FiFo gilt – es lassen sich somit „Hodlbestände“ sauber von „Tradingbeständen“ trennen.

Mining – Abgrenzung zwischen Gewerbe (§ 15 EStG) und privater Vermögensverwaltung (§ 22 Nr. 3 EStG)

Die Finanzverwaltung ordnet das Mining von Kryptowährungen (allerdings widerlegbar) grundsätzlich den Einkünften aus Gewerbebetrieb zu. Wie bisher kann man jedoch darlegen, dass die Sphäre der privaten Vermögensverwaltung nicht überschritten wird. Allerdings soll die Abgrenzung unabhängig von der Höhe der Aufwendungen für die Hardware und den Strom erfolgen, was die Argumentation schwieriger gestalten wird. Auch dieser Punkt wird letztlich die Finanzgerichte beschäftigen.

Darüber hinaus fingiert das BMF, dass im Wege des Mining erhaltene Kryptowährungen als „Anschaffung“ im Sinne des § 23 EStG gelten und somit die Haltefristen in diesem Zeitpunkt beginnen. Damit möchte die Finanzverwaltung – entgegen der bisherigen Praxis – auch den Wertzuwachs der geminten Kryptoassets besteuern. Dieser war mangels „Anschaffungsvorgang“ bisher nicht steuerbar. Eine derartige Fiktion gibt das Gesetz jedoch nicht her, sie geht schlechthin über den Gesetzeswortlaut hinaus: Nächster Halt, Finanzgericht.

Lending, Staking und Masternodes – Verlängerung der Haltefrist auf 10 Jahre im Sinne des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4 EStG

Sowohl beim Lending, als auch beim Staking bejaht die Finanzverwaltung die Verlängerung der Haltefrist auf 10 Jahre. Das war zu erwarten, macht das Ganze aber nicht weniger rechtsfehlerhaft. In derartigen Sachverhalten sollte die Beraterschaft an die erforderlichen Rechtsmittel für ihre Mandanten denken. Wir haben hierzu bereits den ausführlichen Artikel „Verlängerung der Haltefrist: Staking / Lending / Masternodes“ mit verfahrensrechtlichen Tipps verfasst.

Airdrops

Die Behandlung von Airdrops dürfte den fachlichen Tiefpunkt des BMF-Schreibens darstellen. Hier fingiert die Finanzverwaltung eine Anschaffung insoweit die Airdrops zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG führen oder hilfsweise einen schenkungssteuerpflichtigen Vorgang. Nach Ansicht des BMF führen Airdrops immer dann zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG, wenn eine Gegenleistung erbracht wurde. In völliger Unkenntnis steuerrechtlicher Grundsätze mag das auf den ersten Blick noch irgendwie plausibel erscheinen, da hiervon regelmäßig der Wert der hingegeben persönlichen Daten erfasst werden soll, ist jedoch bei genauerer Betrachtung eine unverhältnismäßige Ungleichbehandlung im Vergleich zu ähnlich gelagerten Sachverhalten – oder haben Sie schon einmal in Fällen der Nutzung von Payback und Co. eine sonstige Leistung im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG in Betracht gezogen? Inwieweit ferner eine exakte Bewertung der hingegeben persönlichen Daten erfolgen soll, wenn beispielsweise zunächst wertlose Token (ohne Marktwert) ausgegeben werden, erläutert das BMF nicht und schafft damit neue Rechtsunsicherheit.

Die bisherige Praxis sah ertragsteuerlich mangels Anschaffungsvorgang keine Steuerbarkeit vor. Ein schenkungssteuerrechtlicher Vorgang wurde mangels identifizierbarem Schenker (meist eine dezentrale Blockchain) in der Fachliteratur verneint. Diese Rechtsauffassung ist weiterhin gültig, wenn Airdrops ohne Gegenleistung (beispielsweise an jede ETH Adresse) gesendet werden.

Fazit / Kommentar

Leider kann das BMF-Schreiben die Erwartungen nicht erfüllen und stellt für die Beratungspraxis und die Steuerpflichtigen damit im Ergebnis eine Enttäuschung dar. Man kann in fast jedem Bereich primär die Intention der Sicherung des höchstmöglichen Steuersubstrats erkennen. Das ist bedauerlich, denn es bestand die Hoffnung, dass die Finanzverwaltung vor allem der Beseitigung der in vielen Sachverhalten bestehenden Rechtsunsicherheiten entgegentreten werde. Konträr hierzu hat man bei der Umsetzung offenbar derart den Überblick verloren, dass man einige rechtliche Grundsätze über Bord warf und sich in einer Reihe gesetzlich nicht gedeckter Fiktionen verzettelte. Das BMF-Schreiben verfehlt daher leider die erhoffte Wirkung und schafft letztlich mehr Rechtsunsicherheit als es beseitigt. Zahlreiche Punkte des Schreibens werden von den Finanzgerichten, insbesondere dem BFH, oder dem BVerfG zu berichtigen sein. Nichtsdestotrotz weiß die Beraterschaft nun, wie die Finanzverwaltung auf verschiedene Sachverhalte voraussichtlich reagieren wird und es sollte mithin zu keinen gravierenden Unterschieden in der Besteuerungspraxis seitens der Finanzämter mehr kommen. Lobenswert ist der Einleitungsteil auf den ersten Seiten des Schreibens, der dem mit der Materie nicht vertrautem Leser eine kurze technische Einführung in Kryptowährungen und die Blockchaintechnologie ermöglicht. Gegen die rechtsfehlerhaften Auffassungen, die in Folge des BMF-Schreibens Einzug in eine Vielzahl an Steuerbescheiden erhalten werden, sollte aber verfahrensrechtlich freilich die Wahl des geeigneten Rechtsmittels geboten sein.

Die angeführten Erläuterungen haben lediglich informatorischen Charakter, stellen keine Rechts- oder Steuerberatung dar und können diese mitnichten ersetzen. Die Informationen sind abstrakt, beziehen sich ausschließlich auf das deutsche Recht und entsprechen dem Rechtsstand des Beitragserstellungsdatums. Für eine konkrete Beratung wird diesseitig die Konsultation eines Rechtsanwalts oder Steuerberaters empfohlen.

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Martin Rudolph, M.A. Staatswissenschaftler, Junior Tax Consultant (Autor)

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